Caractérisation d’un établissement stable dans le domaine du digital en présence d’une activité occulte

Le Conseil d’Etat confirme l’existence d’un établissement stable et caractérise une activité occulte en l’absence de déclaration de cet établissement en France par application de l’article L. 169 du Livre des procédures fiscales (« LPF ») (CE, 8 avril 2025, n° 492154).

Rappel des principes applicables : 

L’article L. 169 du LPF prévoit qu’une activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n’a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire et n’a pas fait connaître son activité auprès du centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, ou a exercé une activité illégale. 

L’article 1728 du Code général des impôts (« CGI ») dispose qu’une pénalité de 80% est appliquée en cas de découverte d’une activité occulte.

La preuve du caractère occulte est rapportée lorsque le contribuable ne s’est pas acquitté de ses obligations sans que l’administration ne soit tenue de démontrer que son comportement révélait son intention de dissimuler son activité (CE, 7 décembre 2015, n° 368227, Frutas y Hortalizas SL). Il peut renverser cette présomption en faisant valoir qu’il a commis une erreur justifiant qu’il ne se soit acquitté d’aucune de ses obligations déclaratives.

Faits et Procédure :

Une société dont le siège social est situé en Irlande et qui est détenue à 100% par une société de droit américain exerce une activité de marketing digital par l’intermédiaire de sociétés sœurs et notamment d’une SARL en France. 

En exécution d’un contrat de prestation de services conclu entre les sociétés du groupe, la SARL devait fournir des services à la société irlandaise en contrepartie desquels elle était remboursée de ses frais et percevait une marge égale à 8% du montant de ces frais.

A l’issue d’une vérification de comptabilité, l’administration fiscale a estimé que la société irlandaise exerçait en France une activité imposable par l’intermédiaire d’un établissement stable constitué par la SARL.

Les juges du fond ayant analysé la présence d’un établissement stable au regard de critères strictement juridiques en s’en référant à la jurisprudence Zimmer (CE, 31 mars 2010, n° 304715 et 308535), avaient conclu à l’absence d’établissement stable en France. Cependant, le Conseil d’Etat a relevé dans sa décision rendue le 11 décembre 2020 (CE, 11 décembre 2020, n° 420174) la présence d’un agent dépendant en France, sur la base des commentaires OCDE.

Le Conseil d’Etat a ainsi estimé qu’une société française qui décide de manière habituelle de transactions que la société irlandaise se borne à entériner, même si elle ne conclut pas de contrats en son nom, est regardée comme disposant de pouvoirs lui permettant de l’engager dans une relation commerciale et qu’à ce titre, la société irlandaise dispose d’un établissement stable en France.

A la suite d’une première cassation devant le Conseil d’Etat, la Cour administrative d’appel de Paris, par un arrêt du 8 décembre 2021, a prononcé la décharge des pénalités de 80% pour activité occulte.

Arrêt du Conseil d’Etat :

Le Conseil d’Etat confirme tout d’abord l’existence d’un établissement stable tant au regard de l’impôt sur les sociétés que de la TVA.

Les juges relèvent que la Cour administrative d’appel a retenu que la jurisprudence n’avait adapté la notion traditionnelle d’établissement stable à l’économie numérique que postérieurement aux années en litige et en a déduit que la société irlandaise avait commis une erreur justifiant qu’elle ne se soit pas acquittée de ses obligations déclaratives en France au titre de ses activités d’établissement stable. 

A l’inverse le Conseil d’Etat relève que dans sa décision du 11 décembre 2020 rendue sur la même affaire, les juges de la première cassation se sont bornés à éclairer l’application des critères permettant de caractériser un établissement stable tels que dégagés par la jurisprudence de la CJUE et du Conseil d’Etat antérieurement au litige, au cas particulier des sociétés du groupe.

Il relève au surplus que le niveau d’imposition en matière d’impôt sur les sociétés était substantiellement inférieur en Irlande par rapport à la France et conclut en indiquant que puisque le contribuable ne s’était pas acquitté de ses obligations déclaratives dans le délai légal, la preuve du caractère occulte de l’activité était bien rapportée.